Возврат налоговой инспекций сумм на ЕНС, списанных до принятия судом обеспечительных мер

Правовая природа проблемы

Введение института Единого налогового счёта (ЕНС) существенно изменило механизм исполнения обязанности по уплате налогов, сборов, страховых взносов, пеней и штрафов. После вступления в силу Федерального закона от 14.07.2022 № 263‑ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации»  взыскание налоговой задолженности осуществляется через механизм формирования совокупной обязанности налогоплательщика и учёта денежных средств на ЕНС.

На практике нередко возникают ситуации, когда налогоплательщик оспаривает решение налогового органа о привлечении к налоговой ответственности, доначислении налогов, пеней и штрафов и одновременно обращается в арбитражный суд с заявлением о принятии обеспечительных мер в виде приостановления действия решения инспекции.

Между датой вступления решения налогового органа в силу и датой вынесения судом определения о принятии обеспечительных мер может пройти определённый промежуток времени. В течение данного периода инспекция вправе осуществлять мероприятия по взысканию задолженности, отражённой на ЕНС. В результате часть денежных средств может быть списана с единого налогового счёта до принятия обеспечительных мер.

Возникает вопрос: обязана ли налоговая инспекция восстановить сальдо ЕНС и вернуть списанные суммы после того, как суд приостановил действие оспариваемого решения?

В 2026 году данный вопрос получил подробное разрешение в Решении Верховного Суда Российской Федерации от 23.04.2026 № АКПИ26‑138.

Нормативное регулирование ЕНС

Правовые основы функционирования единого налогового счёта закреплены в статье 11.3 Налогового кодекса Российской Федерации. Эта статья регулирует не только понятие единого налогового платежа, но и порядок формирования совокупной обязанности налогоплательщика, а также учёт средств на ЕНС.

Согласно пункту 1 статьи 11.3 НК РФ единым налоговым платежом признаются денежные средства, перечисленные либо взысканные в соответствии с Налоговым кодексом РФ для исполнения совокупной обязанности налогоплательщика. Денежные средства, взысканные инспекцией в порядке, предусмотренном НК РФ, также учитываются на ЕНС.

Пунктами 5 и 7 статьи 11.3 НК РФ установлен порядок учёта совокупной обязанности на ЕНС. В составе совокупной обязанности учитываются суммы налогов, пеней, штрафов и процентов, подлежащие уплате на основании вступивших в силу решений налоговых органов. Основанием для изменения совокупной обязанности могут выступать также судебные акты, которыми отменяются либо изменяются решения налогового органа.

Следовательно, после вступления решения налогового органа в силу соответствующие начисления автоматически становятся частью совокупной обязанности налогоплательщика (без дополнительных действий со стороны налогоплательщика) и могут быть взысканы налоговым органом в установленном законом порядке.

Полномочия налогового органа по взысканию задолженности

После вступления решения по результатам налоговой проверки в законную силу налоговый орган получает право на применение мер принудительного взыскания — при наличии непогашенной задолженности и соблюдении процедуры направления требования об уплате.

Данные полномочия основаны на положениях:

• статьи 45 НК РФ;
• статьи 46 НК РФ;
• статьи 47 НК РФ;
• статьи 69 НК РФ;
• статьи 70 НК РФ;
• статьи 11.3 НК РФ.

Указанные нормы образуют единый механизм исполнения обязанности по уплате налогов посредством ЕНС. До момента принятия обеспечительных мер решение налогового органа считается действующим и подлежащим исполнению. Соответственно, любые действия инспекции по взысканию задолженности, совершённые в этот период, презюмируются законными.

Обеспечительные меры в налоговых спорах

В арбитражном процессе основания и порядок применения обеспечительных мер регулируются:

• статьями 90–96 АПК РФ;
• статьёй 199 АПК РФ;
• Постановлением Пленума Верховного Суда РФ от 01.06.2023 № 15 «О некоторых вопросах принятия судами мер по обеспечению иска, обеспечительных мер и мер предварительной защиты»;
• статьями 84–87 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации.

Постановление Пленума ВС РФ № 15 заменило Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 55 (ред. от 27.06.2017) «О применении арбитражными судами обеспечительных мер» и распространяется на арбитражный, гражданский и административный процессы. Среди ключевых положений:

• обеспечительные меры не отменяют уже совершённых действий по оспариваемому решению, а лишь приостанавливают его дальнейшее исполнение;
• приостановление действия решения государственного органа не влечёт его недействительности и не предполагает возврат уже погашенных сумм до принятия обеспечительных мер;
• если действия, предусмотренные оспариваемым решением, уже совершены, судам необходимо выяснять, насколько испрашиваемые обеспечительные меры фактически исполнимы и эффективны.

В соответствии с частью 3 статьи 199 АПК РФ суд вправе приостановить действие оспариваемого ненормативного акта налогового органа. Согласно части 2 статьи 90 АПК РФ обеспечительные меры допускаются, если непринятие таких мер может затруднить или сделать невозможным исполнение судебного акта либо причинить заявителю значительный ущерб.

Юридическая природа обеспечительных мер состоит не в признании акта незаконным, а в сохранении существующего положения сторон до разрешения спора по существу. Их цель — предотвратить дальнейшее исполнение оспариваемого решения и обеспечить исполнимость будущего судебного акта, а не восстановить положение, существовавшее до нарушения права.

Правовая позиция Верховного Суда РФ

Ключевое значение имеет Решение Верховного Суда РФ от 23.04.2026 № АКПИ26‑138. Предметом рассмотрения являлось оспаривание положений письма ФНС России от 05.07.2023 № КЧ‑4‑8/8543@, регулирующего отражение задолженности на ЕНС после принятия обеспечительных мер. Письмо конкретизирует порядок работы с ЕНС в ситуации, когда суд приостанавливает действие решения налогового органа, и закрепляет, что если на момент вынесения определения суда об обеспечительных мерах решение налогового органа уже было исполнено полностью или в части, то такое исполнение отмене не подлежит.

Письмо основано на нормах НК РФ (подпункт 3 пункта 7 статьи 11.3) и положениях постановления Пленума ВС РФ от 01.06.2023 № 15. Верховный Суд подтвердил его правомерность, поэтому письмо продолжает действовать и не противоречит позиции Верховного Суда.

Верховный Суд пришёл к нескольким принципиальным выводам:

• Обеспечительные меры направлены исключительно на предотвращение дальнейшего исполнения оспариваемого решения налогового органа. Их целью является сохранение имущественного положения сторон и обеспечение исполнимости будущего судебного акта.
• Приостановление действия решения инспекции не означает признания его недействительным в период, предшествующий вынесению определения суда. До принятия обеспечительных мер решение налогового органа остаётся действующим и порождает правовые последствия.
• Взыскание налогов, пеней и штрафов, произведённое после вступления решения инспекции в силу, но до принятия обеспечительных мер, не может рассматриваться как незаконное или необоснованное.
• Принятие обеспечительных мер предполагает прекращение дальнейшего взыскания задолженности, но не возврат уже взысканных денежных средств. При этом обеспечительные меры не должны устранять уже наступившие последствия исполнения оспариваемого акта.

Таким образом, Верховный Суд фактически разграничил два самостоятельных правовых последствия:

• приостановление исполнения решения налогового органа;
• признание решения налогового органа незаконным.

Только второе обстоятельство может повлечь возникновение оснований для возврата денежных средств.

Почему списанные суммы не признаются излишне взысканными

Правовой режим возврата денежных средств определяется статьями 78 и 79 НК РФ.

Согласно статье 79 НК РФ возврат производится в отношении:

• денежных средств, формирующих положительное сальдо ЕНС;
• сумм излишне взысканных налогов, сборов, страховых взносов, пеней и штрафов (в т. ч. при выявлении ошибки в расчётах).

Сам по себе факт принятия обеспечительных мер не свидетельствует о том, что ранее произведённое взыскание стало излишним.

На момент взыскания:

• решение инспекции действовало;
• начисления были отражены в совокупной обязанности;
• основания для приостановления исполнения отсутствовали.

Следовательно, отсутствует один из обязательных признаков излишнего взыскания — незаконность удержания денежных средств на момент их списания.

Именно данный вывод был прямо сформулирован Верховным Судом РФ в Решении № АКПИ26‑138. Суд указал, что налог, уплаченный либо взысканный во исполнение действующего решения до момента его приостановления, не признаётся излишне взысканным исключительно вследствие принятия обеспечительных мер.

Когда возврат денежных средств всё же возможен

Возврат списанных сумм может быть произведён при наступлении иных юридических фактов.

Признание решения налогового органа недействительным

Наиболее распространённым основанием является удовлетворение требований налогоплательщика по существу спора. Если вступившим в законную силу судебным актом решение инспекции признаётся недействительным полностью либо частично, возникает основание для корректировки совокупной обязанности на ЕНС.

В соответствии с подпунктом 11 пункта 5 статьи 11.3 НК РФ вступивший в законную силу судебный акт является самостоятельным основанием для изменения данных ЕНС и корректировки ранее учтённой обязанности.

После корректировки совокупной обязанности может образоваться положительное сальдо ЕНС, которое подлежит возврату в порядке статьи 79 НК РФ.

Признание взыскания излишним

Если судебным актом будет установлено отсутствие оснований для начисления налога, пени или штрафа, ранее взысканные суммы приобретают статус излишне взысканных. В этом случае применяются специальные положения статьи 79 НК РФ о возврате излишне взысканных сумм и начислении процентов за период неправомерного удержания денежных средств.

Практическое значение для налогоплательщиков

Сформированная в 2026 году судебная практика означает, что налогоплательщик, обращаясь за обеспечительными мерами, должен учитывать временной фактор. Налогоплательщикам рекомендуется:

1. Своевременно контролировать состояние ЕНС и оперативно обращаться с ходатайством об обеспечительных мерах, чтобы минимизировать риск списания средств до вынесения судом определения о приостановке исполнения решения.
2. Понимать, что если инспекция успела списать денежные средства с ЕНС до вынесения судом определения о принятии обеспечительных мер, последующее приостановление действия решения не приведёт к автоматическому восстановлению сальдо ЕНС. Обеспечительные меры будут препятствовать только дальнейшему взысканию спорной задолженности.
3. Для возврата уже списанных сумм добиваться:
   • отмены решения налогового органа по существу спора;
   • признания взыскания излишним в порядке статей 78 и 79 НК РФ;
   • корректировки совокупной обязанности на ЕНС на основании вступившего в силу судебного акта (подпункт 11 пункта 5 статьи 11.3 НК РФ).
4. При подготовке заявления о принятии обеспечительных мер чётко обосновывать:
   • вероятность причинения значительного ущерба при непринятии мер;
   • связь между испрашиваемыми мерами и предметом заявленного требования;
   • соразмерность обеспечительных мер заявленным требованиям.

Порядок действий налогоплательщика при взыскании средств до принятия обеспечительных мер

Если списание произошло до вынесения определения суда, налогоплательщику целесообразно:

1. Отслеживать движение средств на ЕНС через личный кабинет налогоплательщика.
2. Фиксировать дату списания и сумму взысканных средств.
3. При получении определения суда о принятии обеспечительных мер незамедлительно направить в налоговый орган:
   • копию судебного акта;
   • заявление о прекращении дальнейших мероприятий по взысканию;
   • запрос о предоставлении сведений о списанных суммах с указанием оснований взыскания.
4. Одновременно готовить исковое заявление по существу спора с требованием признать решение налогового органа недействительным полностью или в части.
5. В случае удовлетворения иска:
   • дождаться вступления решения суда в законную силу;
   • подать заявление о корректировке совокупной обязанности на ЕНС;
   • при образовании положительного сальдо — заявление о возврате излишне взысканных сумм в порядке статьи 79 НК РФ.

Сроки и особенности возврата излишне взысканных сумм

При признании сумм излишне взысканными налоговый орган обязан:

• произвести корректировку данных ЕНС в течение 10 рабочих дней с даты вступления в силу судебного решения (п. 6 ст. 79 НК РФ);
• вернуть излишне взысканные суммы в течение одного месяца со дня получения заявления налогоплательщика (п. 5 ст. 79 НК РФ);
• начислить проценты за период незаконного удержания средств исходя из ставки рефинансирования ЦБ РФ (п. 10 ст. 79 НК РФ).

Проценты начисляются за каждый календарный день неправомерного удержания сумм начиная со дня списания и заканчивая днём фактического возврата.

Заключение

Действующее в 2026 году законодательство и судебная практика исходят из того, что обеспечительные меры обладают исключительно пресекательным характером и направлены на предотвращение дальнейшего исполнения оспариваемого решения налогового органа. Они не обладают обратной силой и не устраняют правовые последствия действий, совершённых до их принятия.

Суммы, списанные с ЕНС на основании вступившего в силу решения налогового органа до момента принятия судом обеспечительных мер:

• не подлежат возврату лишь по причине вынесения определения о приостановлении действия решения;
• могут быть возвращены только после:
  • признания решения налогового органа незаконным по существу спора;
  • установления факта излишнего взыскания судебным актом;
  • корректировки данных ЕНС на основании судебного решения.

Таким образом, ключевым выводом является необходимость для налогоплательщиков оперативно реагировать на решения налоговых органов и своевременно инициировать принятие обеспечительных мер для минимизации финансовых потерь.

С уважением, адвокат Анатолий Антонов, управляющий партнер адвокатского бюро «Антонов и партнеры». (Г)

Адвокатское бюро «Антонов и партнеры» готово оказать юридическую помощь по всем категориям дел в любых регионах России. Эффективно и качественно решаем возникшие у Вас юридические задачи любой сложности.