Когда неуплата налогов является преступлением

Коротко: Уголовная ответственность за неуплату налогов наступает только при крупном или особо крупном размере недоимки — от 2,7 млн ₽ для физлиц и ИП (ст. 198 УК РФ) и от 18,75 млн ₽ для организаций (ст. 199 УК РФ, пороги подняты с 17.04.2024). Полная уплата долга до приговора освобождает от ответственности.

Ниже приведен подробный разбор порогов уголовной ответственности, признаков состава преступления, механизма привлечения к ответственности и законных способов её избежать.

КОГДА НЕУПЛАТА НАЛОГОВ — ПРАВОНАРУШЕНИЕ, А КОГДА — ПРЕСТУПЛЕНИЕ?

Сам по себе факт неуплаты или неполной уплаты налога — это налоговое правонарушение: налоговый орган доначисляет недоимку, пени и штраф по ст. 122 Налогового кодекса РФ (20% от суммы недоимки при неосторожном занижении базы, 40% — при умышленном), а за непредставление декларации в срок предусмотрен отдельный штраф по ст. 119 НК РФ. Должностные лица организации дополнительно отвечают по ст. 15.5 или ст. 15.6 КоАП РФ. Уголовная ответственность наступает не за сам факт задолженности, а только при совокупности трёх условий: способ — непредставление налоговой декларации (расчета) либо иных обязательных документов или включение в них заведомо ложных сведений; форма вины — прямой умысел, то есть лицо осознанно указывало неверные данные, чтобы не платить налог, а не ошиблось в расчётах; и размер — сумма неуплаченного достигла крупного или особо крупного размера, о которых ниже. Отсутствие любого из этих трёх элементов оставляет дело в границах налоговой и административной ответственности.

КАКИЕ СУММЫ НЕУПЛАЧЕННЫХ НАЛОГОВ ПРИЗНАЮТСЯ КРУПНЫМ И ОСОБО КРУПНЫМ РАЗМЕРОМ?

Пороги считаются по сумме налогов, сборов и страховых взносов, не уплаченных за период в пределах трёх финансовых лет подряд, — то есть недоимка за несколько лет складывается. В расчёт идёт только сама неуплаченная сумма налога: начисленные на неё пени и штраф в порог не входят.

Пороги по ст. 199 УК РФ подняты Федеральным законом от 06.04.2024 № 79-ФЗ: до 17.04.2024 крупным размером считалась сумма свыше 15 000 000 ₽, особо крупным — свыше 45 000 000 ₽. Для физических лиц и ИП по ст. 198 УК РФ суммы этим законом не менялись. Подробнее о составе для физлиц — в материале «Уклонение от уплаты налогов с физического лица (ст. 198 УК РФ): кто считается плательщиком, крупный размер, способы сокрытия», а о доказывании умысла у организаций — в статье «Уклонение от уплаты налогов с организации: доказывание умысла, смягчающие обстоятельства, возмещение ущерба».

КТО ОТВЕЧАЕТ ПО СТАТЬЕ 199 УК РФ, ЕСЛИ ДЕКЛАРАЦИЮ ГОТОВИЛИ НЕ ПЕРВЫЕ ЛИЦА КОМПАНИИ?

Уклонение от уплаты налогов организацией возможно только с прямым умыслом — лицо должно осознавать, что вносит в декларацию недостоверные сведения, и желать неуплаты налога. Верховный Суд РФ разъяснил это в постановлении Пленума от 26.11.2019 № 48 «О практике применения судами законодательства об ответственности за налоговые преступления»: к ответственности привлекается тот, кто фактически руководил уклонением, — обычно генеральный директор и (или) главный бухгалтер, а не любой сотрудник, чья подпись оказалась на документе. Показательна ситуация, когда бухгалтерский учёт группы компаний ведёт отдельная организация по договору аутсорсинга: если декларацию от имени генерального директора подписывает и подаёт бухгалтер сторонней компании, а сам директор располагает только сводными цифрами для управленческой отчётности, обвинение обязано доказать, что именно директор (или иное конкретное лицо) знал о недостоверности данных и желал уклонения — одного факта его подписи на документе для этого недостаточно. Институт объективного вменения, когда уголовное дело возбуждается в отношении группы лиц без указания, кто, когда и о чём именно договорился, противоречит требованиям к доказыванию прямого умысла.

Практика следственных органов при этом ориентируется и на признаки умышленного уклонения из Методических рекомендаций, утверждённых письмом ФНС России от 13.07.2017 № ЕД-4-2/13650@: искусственное дробление бизнеса для сохранения права на спецрежим, работа через фирмы-однодневки и создание фиктивного документооборота, необоснованное применение льгот и льготных ставок, а также наращивание себестоимости экспортной продукции для незаконного возмещения НДС.

КАК КОМПАНИЯ ПРОХОДИТ ПУТЬ ОТ НАЛОГОВОЙ ПРОВЕРКИ ДО УГОЛОВНОГО ДЕЛА?

Как правило, всё начинается с выездной налоговой проверки (ВНП): в течение нескольких месяцев инспекция изучает финансово-хозяйственную деятельность компании, нередко совместно с сотрудниками полиции, специализирующимися на экономических преступлениях. Если по итогам проверки выявлена недоимка в размере, достаточном для уголовной статьи, и требование об уплате не исполнено в установленный срок, материалы направляются в следственный орган. Далее возможны два пути: доследственная проверка, по итогам которой принимается решение о возбуждении дела, либо сразу возбуждение уголовного дела с последующими обысками, выемками документов и допросами. Действующее законодательство не позволяет отказать в возбуждении дела только потому, что недоимка уже погашена, — сначала дело возбуждается, а затем прекращается по основаниям, рассмотренным ниже. Именно поэтому обращение к адвокату до направления материалов проверки в следственный орган даёт больше возможностей повлиять на исход, чем обращение уже после возбуждения дела.

МОЖНО ЛИ ИЗБЕЖАТЬ УГОЛОВНОЙ ОТВЕТСТВЕННОСТИ, ПОГАСИВ НАЛОГОВУЮ ЗАДОЛЖЕННОСТЬ?

Да. Примечание к ст. 198 УК РФ и примечание к ст. 199 УК РФ прямо освобождают от уголовной ответственности лицо, впервые совершившее это преступление, если оно (либо организация, о недоимке которой идёт речь) полностью уплатило недоимку, соответствующие пени и штраф в размере, определяемом Налоговым кодексом РФ. Параллельно действует процессуальный механизм: согласно ст. 76.1 УК РФ, лицо, впервые совершившее преступление по ст. 198, 199, ч. 1 ст. 199.1, ст. 199.3 или ч. 1 ст. 199.4 УК РФ, освобождается от ответственности при полном возмещении ущерба бюджетной системе, а ст. 28.1 УПК РФ описывает порядок прекращения уголовного преследования по этому основанию. На практике это означает, что полностью погасить долг и добиться прекращения дела можно на любой стадии — от доследственной проверки до момента, пока приговор не вступил в законную силу.

ЧЕМ МОШЕННИЧЕСТВО ПО СТАТЬЕ 159 УК РФ ОТЛИЧАЕТСЯ ОТ УКЛОНЕНИЯ ОТ УПЛАТЫ НАЛОГОВ?

Уклонение по ст. 198 и 199 УК РФ — это сокрытие налогооблагаемой базы, то есть налогоплательщик просто не отдаёт бюджету то, что должен. Если же компания с помощью фиктивных документов добивается не сокращения своих обязательств, а получения из бюджета денег, на которые не имеет права, — например, незаконного возмещения НДС по мнимым экспортным операциям, — это уже не уклонение, а хищение бюджетных средств путём обмана, квалифицируемое по ст. 159 УК РФ. Различие важно практически: порог крупного размера для мошенничества иной и заметно ниже налоговых порогов, санкции строже, а освобождение от ответственности при возмещении ущерба, предусмотренное для налоговых статей, к мошенничеству не применяется. Разграничение этих составов и линию защиты в подобных делах подробно разбирает материал «Обвинение по статье 159 УК РФ за мошенничество: как отличить от гражданского спора и снизить риски».

ЧАСТЫЕ ВОПРОСЫ

Действуют ли для ИП те же пороги, что и для обычного физического лица?

Да, примечание к ст. 198 УК РФ распространяется и на индивидуальных предпринимателей: крупный размер — свыше 2 700 000 ₽, особо крупный — свыше 13 500 000 ₽ за три года подряд. Отдельных, более высоких порогов для ИП закон не устанавливает.

Входят ли пени и штрафы в сумму, по которой считается крупный размер?

Нет. Крупный и особо крупный размер рассчитывается только по сумме неуплаченных налогов, сборов и страховых взносов. Начисленные пени и штраф в этот расчёт не входят, хотя для освобождения от уголовной ответственности их тоже придётся уплатить полностью.

Можно ли прекратить уже возбуждённое уголовное дело, если долг погашен?

Да. Уголовное преследование по ст. 28.1 УПК РФ и ст. 76.1 УК РФ прекращается на любой стадии вплоть до вступления приговора в законную силу, если ущерб бюджету возмещён в полном объёме и лицо совершило такое преступление впервые.

Что грозит, если недоимка меньше порога крупного размера?

Уголовная ответственность не наступает. Применяются налоговая ответственность — штраф по ст. 122 НК РФ и пени за просрочку — и, для должностных лиц организации, административная ответственность по КоАП РФ.

Считается порог за один год или сумма складывается за несколько лет?

Закон учитывает совокупную недоимку за период в пределах трёх финансовых лет подряд. Это значит, что налоговые органы и следствие вправе складывать неуплаченные суммы за три года, даже если по каждому году в отдельности порог не достигнут.

КРАТКАЯ СВОДКА: КОГДА НЕУПЛАТА НАЛОГОВ — ПРЕСТУПЛЕНИЕ

• Крупный размер по ст. 198 УК РФ (физлица, ИП) — свыше 2 700 000 ₽, особо крупный — свыше 13 500 000 ₽ за 3 года подряд.
• Крупный размер по ст. 199 УК РФ (организации) — свыше 18 750 000 ₽, особо крупный — свыше 56 250 000 ₽ за 3 года подряд; пороги подняты Федеральным законом от 06.04.2024 № 79-ФЗ с 17.04.2024 (ранее — 15 млн и 45 млн ₽).
• Ответственность наступает только при прямом умысле конкретного лица на неуплату — постановление Пленума Верховного Суда РФ от 26.11.2019 № 48.
• Полная уплата недоимки, пеней и штрафа освобождает от уголовной ответственности лицо, впервые совершившее преступление (примечания к ст. 198 и 199 УК РФ, ст. 76.1 УК РФ, ст. 28.1 УПК РФ).
• Незаконное возмещение НДС через фиктивные документы квалифицируется не как уклонение, а как мошенничество по ст. 159 УК РФ, с иным, более низким порогом крупного размера.

Таким образом, уголовная ответственность за неуплату налогов наступает не автоматически: нужны крупный или особо крупный размер недоимки, доказанный прямой умысел конкретного человека и отсутствие полного погашения долга. На каждом из этих элементов может строиться защита, а обращение к адвокату ещё на стадии налоговой проверки повышает шансы ограничиться налоговой, а не уголовной ответственностью.

С уважением, адвокат Анатолий Антонов, управляющий партнер адвокатского бюро «Антонов и партнеры».

Адвокатское бюро «Антонов и партнеры» готово оказать юридическую помощь по всем категориям дел в любых регионах России. Эффективно и качественно решаем возникшие у Вас юридические задачи любой сложности.

Получить дополнительную информацию или ознакомиться с нашими услугами по данной теме можно по ссылкам ниже:

• Защита по уголовным делам по налоговым преступлениям
• Налоговый адвокат